Wydatki związane ze świętami Bożego Narodzenia to zwyczajowe, tradycyjne wydatki ponoszone przez każdą firmę. Są to zwykle wydatki ponoszone na świąteczny wystrój firmy, tj. m.in. na ozdoby świąteczne, choinki, stroiki. Wydatki tego rodzaju mają stworzyć w oczach klientów i kontrahentów pozytywny wizerunek firmy.

Wydatki związane ze świętami są często postrzegane jako ponoszone na reprezentację lub reklamę. Nie jest to prawidłowe. Należy je bowiem traktować jako ogólny koszt funkcjonowania firmy.

Wydatki świąteczne a reprezentacja

Ustawodawca w art. 23 ust. 1 pkt 23 updof od 1 stycznia 2007 r. wyłączył z kosztów uzyskania przychodów koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napoje, w tym alkoholowe. W tych kategoriach należy zatem rozpatrywać możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów takich wydatków, jak wystrój świąteczny firmy, w tym choinki, girlandy, serpentyny, kwiaty, stroiki, bombki lub inne zabawki choinkowe, czy też wydatków na muzykę świąteczną lub specjalne środki zapachowe (np. zapach pieczonego ciasta), stosowane między innymi w sklepach. Znajdzie się tu również zakup kostiumu Świętego Mikołaja oraz wynagrodzenie dla pracownika przebranego w ten kostium, a także wydatki na kartki świąteczne wysyłane kontrahentom. Wszystkie te zabiegi mają bowiem spowodować u klienta odwołanie do jego pozytywnych wspomnień i wrażeń, jakie zwykle towarzyszą świętom Bożego Narodzenia, i poprzez to skłonić go do dokonania zakupu lub wzbudzić poczucie sympatii do firmy.

Powszechnie w realiach rynkowych, jak też w orzecznictwie utrwalił się pogląd, że reprezentacja to działanie polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów i inne (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 1997). Wprawdzie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 maja 1998 r. (sygn. akt S.A./Sz 1412/97, niepubl.) stwierdził, że reprezentacja nie musi odnosić się do okazałości, wystawności, a odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jego logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów, to jednak należy uznać, że nie dotyczy to wydatków związanych z wystrojem świątecznym, który jest tradycją obowiązującą w naszym kręgu kulturowym. Dlatego należy uznać, że wydatki poniesione na wystrój i oprawę świąteczną firmy nie będą stanowiły wydatków reprezentacyjnych. Nie będzie do nich miało zatem zastosowania wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki świąteczne a reklama

Od 1 stycznia 2007 r. koszty reklamy stanowią bez ograniczeń koszt uzyskania przychodów firmy. Należy jednak uznać, że wydatki świąteczne nie będą stanowiły kosztów reklamy. Reklama jest to bowiem rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartościach, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki służące temu celowi (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.). Reklamą jest także oddziaływanie producenta (sprzedawcy), polegające na perswazji za pomocą rysunku, plakatu, katalogu wyrobów, audycji radiowej i telewizyjnej itp. oraz na kształtowaniu opinii, gustów i preferencji klienta służące poinformowaniu go o firmie, towarze czy usłudze, wzbudzaniu zainteresowania klienta oraz nakłonieniu go do zakupu reklamowanych towarów lub korzystania z reklamowanych usług.

W wyroku z 12 czerwca 1997 r. (sygn. akt I S.A./Ka 192-193/97, niepubl.) NSA uznał, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzanie wiedzy przyszłych nabywców o towarach, w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego, a nie od innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna. Ogólny wystrój świąteczny firmy nie spełnia tych kryteriów, a zatem nie będzie reklamą. Nie oznacza to jednak, że nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów.

Wydatki świąteczne jako koszty ogólne

Wymienione argumenty przemawiają za tym, że wydatki poniesione przez firmę na:

l wystrój świąteczny,

l odpowiednią muzykę,

l pracowników zaangażowanych do akcji świątecznej,

l kartki świąteczne wysyłane kontrahentom

– nie są wydatkami na reprezentację, ani też wydatkami na reklamę. Należy je uznać za wydatek na elementy dekoracyjne firmy. Jest to koszt ogólny funkcjonowania firmy poniesiony w celu osiągnięcia przychodów w myśl art. 22. ust. 1 updof.

Przypomnijmy, że zgodnie z ogólnymi zasadami zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma możliwość zaliczania do kosztów podatkowych wszelkich wydatków (z wyjątkiem wymienionych w art. 23 updof), pod warunkiem że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydatki ponoszone przez podatnika powinny być celowe, a zatem uzasadnione. Jako że to podatnik korzysta ze zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym poprzez zaliczenie danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że wydatki te stanowią faktycznie koszty uzyskania przychodów. Podatnik musi wykazać, że w momencie podejmowania decyzji o obciążeniu kosztów podatkowych przedmiotowym wydatkiem obiektywnie zakładał, iż wpłynie on na osiągnięcie przychodów. Wydatki na świąteczny wystrój spełniają omówione warunki, a więc mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Świąteczne prezenty dla kontrahentów

Osobnym problemem jest dawanie drobnych prezentów świątecznych kontrahentom. Jeżeli prezentami są próbki produktów (towarów), którymi firma handluje, będą one wydatkami na reklamę produktu (towaru), a zatem będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Charakter reklamowy mogą mieć również gadżety świąteczne, opatrzone logo firmy, rozdawane z okazji świąt. W innych przypadkach wydatki na prezenty świąteczne dla kontrahentów będą zaliczane do wydatków na reprezentację, czyli w myśl art. 23 ust. 1 pkt 23 updof nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Pewnym wskazaniem, czy mamy do czynienia z prezentem reprezentacyjnym czy też reklamowym, jest jego wartość, ale również cel i charakter wręczenia prezentu opatrzonego logo firmy. Wskazuje na to decyzja Izby Skarbowej w Opolu z 23 sierpnia, nr PF-II/41171-0012/07/SK (opubl. Mk nr 20/2007). Zdaniem Izby, jeżeli firma przekazuje swoim klientom i kontrahentom drobne upominki (gadżety), opatrzone logo firmy, zachęcając tym do nabycia wyrobów lub do współpracy, jest to działanie reklamowe, a wydatki poniesione na ich nabycie stanowią koszty uzyskania przychodów. Zdaniem Izby nie będą wykazywać charakteru reklamowego i nie mogą stanowić kosztu wydatki na eleganckie i wartościowe upominki wręczane jedynie wybranym kontrahentom.

Poczęstunek dla kontrahentów

Zdarza się, że firma podczas okresu świątecznego częstuje swoich kontrahentów różnymi produktami spożywczymi, np. pierniczkami, ciastem, albo organizuje dla nich przyjęcia świąteczne. Bywa też, że z tej okazji serwowane są napoje alkoholowe. Jeżeli tego rodzaju wydatki zostały poczynione wyłącznie w związku z zorganizowaniem spotkania dla kontrahentów, to będą potraktowane jako koszty reprezentacji. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez Krajową Informację Podatkową – wydatki związane z podejmowaniem kontrahentów, np. koszt wyżywienia, noclegów, bankietów, udziału w imprezach kulturalnych i rozrywkowych, są kosztem reprezentacji wyłączonym z kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli jednak poczęstunek ten będzie związany wyłącznie ze świętami i będzie przeznaczony dla klientów, pracowników i kontrahentów, to jego koszt nie ma charakteru reprezentacyjnego. W związku z tym powinien być uwzględniony w kosztach uzyskania przychodów. Należy podkreślić, że w przypadku serwowania napojów alkoholowych, zgodnie z powszechnie przyjętą praktyką, zawsze będziemy mieli do czynienia z reprezentacją. Zatem wydatki ponoszone na zakup napojów alkoholowych nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko takie, wprawdzie niedotyczące świąt, ale wydatków na produkty żywnościowe, zajął np. Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 21 maja 2007 r., nr PO-II/423/15/AM/07, stwierdzając, że: koszty poniesione w związku z zakupem usług gastronomicznych, alkoholu lub innych kosztownych prezentów, nieopatrzonych logo firmy, należy zakwalifikować do kosztów reprezentacji, niestanowiących podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Podobne stanowisko, w sprawie braku możliwości zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów wydatków na napoje alkoholowe, zajął Naczelnik I Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 28 lutego 2007 r., nr 1471/DPR1/423/165/06/MK.

Na koniec należy zauważyć, że możliwość zaliczenia do kosztu uzyskania przychodu wydatków na zakup produktów żywnościowych, takich jak np. ciasteczka, orzeszki, pierniczki, kawa, herbata, paluszki, będzie zależała od tego, czy wydatki te zostaną potraktowane przez organy podatkowe jako wydatki reprezentacyjne, czy jako związane z bieżącą działalnością firmy lub jej działalnością reklamową.

Praktyka organów podatkowych w tym zakresie jest bardzo różna, o czym może świadczyć decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z 30 lipca 2007 r., nr PBP/4218-005-5/07. Według niej wydatki poniesione na zakup kawy, herbaty, napojów chłodzących, orzeszków, ciasteczek, paluszków, w celu zorganizowania poczęstunku kontrahenta w siedzibie firmy, stanowią koszty reprezentacji (wydatki reprezentacyjne), niezaliczane do kosztów uzyskania przychodu.